О. Мінін: Податкова реформа депутата від Самопомочі із скасуванням спрощенки: додатковий коментар

 

Перш за все, хотілося б подякувати народному депутату Андрію Журжію за увагу до коментарів і зворотний зв’язок – його допис у Фейсбуці у відповідь на моє інтерв’ю щодо запропонованої ним концепції реформування оподаткування доходів фізичних осіб із скасуванням спрощеної системи оподаткування для підприємців третьої групи. Сподіваємося, це обговорення буде корисним для належного розгляду проблеми і знаходження її збалансованого рішення. Воно вже висвітлило додаткові аспекти, які окремо не були зазначені в початковому представленні концепції.

1. Так, зараз з допису пана Журжія у Фейсбуці вбачається, що чи не основною метою пропонованого скасування єдиного податку для платників 3-ої групи – фізичних осіб-підприємців – автори концепції бачать завдання легалізації зарплат шляхом “переведення” істотної частини підприємців у розряд найманих працівників, з відповідною зміною їх режиму оподаткування.

У дописі, зокрема, зазначається – “маємо в першу чергу відверто собі відповісти: хто ми – підприємці, власники чи наймані працівники”. По суті, йдеться про відповідність організаційної форми і сутності відповідної діяльності та закид у “зловживанні” – “іпостась” підприємця обирається тому, що так дешевше з погляду оподаткування.

І другий аспект, який в дописі пана Журжія прямо не названий, однак його доводиться часто чути під час обговорень, зокрема й в контексті обговорення даної концепції – що спрощена система оподаткування може використовуватися для «прогону» зарплат у готівку і виплати їх далі «в конверті».

2. Починаючи із зазначеного другого аспекту – перш за все слід зауважити, що спрощена система не є єдиним механізмом одержання готівки (зокрема, для зарплат “в конвертах”), і, головне, не є основним таким механізмом. На слуху і в інтернет-просторі значно частіше йдеться про використання з цією метою традиційних конвертаційних центрів (т.зв. “конвертів”). Тож для цілей легалізації зарплат насамперед мають перекриватися саме “конверти”, адже кожен такий центр, як правило, має мільярдні обороти.

Усунення конвертаційних центрів сприятиме виходу заробітних плат з “тіні” не лише тому, що ускладнить одержання підприємствами готівки для виплат зарплат “у конвертах” — а й тому, що створить окреме джерело забезпечення додаткових надходжень до бюджету, яким можна буде компенсувати зменшення оподаткування заробітної плати, яке, в свою чергу, робитиме прийнятнішими для підприємств виплати “білих” зарплат.

Серед найбільш поширених механізмів, щр використовуються конвертаційними центрами, є зловживання з ПДВ. З 1 липня 2015 року планується запустити в повному обсязі систему електронного адміністрування ПДВ. Якщо все піде так, як обіцяли розробники цієї системи, то ми маємо побачити перекриті «податкові ями» і суттєве збільшення доходів бюджету з ПДВ.

У такий спосіб без багатократного посилення податкового тиску на користувачів спрощеної системи оподаткування (отже – гальмування розвитку малого та середнього бізнесу і відповідного зростання економіки) досягатимуться обидві декларовані розробниками концепції реформування системи оплаті праці цілі – і зменшення тягаря на фонд оплати праці (що компенсуватиметься додатковими надходженнями за рахунок ПДВ), і ускладення доступу до готівки для виплат зарплат “в конвертах”.

До речі, такий підхід був застосований в Грузії, як розповідав в інтерв’ю пан Джаба Ебаноїдзе, екс-голова податкової служби Грузії, один із авторів тамтешньої податкової реформи:

« … мы больше внимания уделили НДС. Потому что НДС — это налог, который лучше всего наполняет госбюджет. Сначала мы начали строить электронную систему, с помощью которой контролировали всю цепочку, как счета-фактуры выписываются с одной компании на другую, чтобы там не было ям. Как только мы повысили эффективность, налоги пошли в госбюджет и мы сразу начали снижать ставку подоходного налога.

То есть у вас в основе борьбы с налоговыми ямами было электронное администрирование?

Электронное администрирование плюс финансовая полиция, которая искала эти ямы.

Когда отменили социальный налог, не образовалась ли дыра в бюджете?

Нет. Главным приоритетом правительства было развивать экономику и привлечь инвестиции …»;

а також

« … ми рекомендуємо Україні вчинити так само. Адже у вас дуже складна ситуація зі сплатою податків. Багато компаній показують податківцям тільки офіційну частину зарплати, а неофіційну приховують за допомогою конвертів. Через тіньовий бізнес український держбюджет недоотримує дуже великі суми. Чому? Одна з причин — занадто високий прибутковий податок. Тому потрібно провести реформу, за допомогою якої прибутковий податок довести до такого рівня, щоб бізнесу не було сенсу його приховувати.

Приміром, ми більше сконцентрувалися на ПДВ і митний податок. Як тільки в Грузії підвищили ефективність адміністрування ПДВ (який становив близько 50 % від усіх доходів), до держбюджету країни відразу ж почали надходити великі гроші. Паралельно почали знижувати процентну ставку прибуткового податку. Ми домоглися того, що адміністрування стало нормальним, рівень корупції знизився. …»

Отже, якщо виходити з такого підходу, то спочатку мають бути усунуті традиційні «конверти», зокрема через запровадження повномасштабної системи електронного адміністрування ПДВ, і саме отримані від цього кошти повинні бути компенсатором зменшення податкового навантаження на фонд оплати праці. Лише після отримання доказів перекриття традиційних “ям” і аналізу забезпечених цим надходжень доцільно повернутися до аналізу реальних масштабів негативних впливів на економіку зловживань спрощеною системою оподаткування.

3.  Для повноти обговорення зазначеного другого аспекту вважаємо доцільним тут прокоментувати зауваження пана Журжія (використовуване ним як аргумент “проти” спрощеної системи) щодо того, що 97-99% підприємців-спрощенців 3-ої групи принаймні формально не використовували працю найманих працівників:

З погляду економічної доцільності, підприємцю 3-ої групи найманих працівників не варто мати формально: такий підприємець платить 4% (якщо він не реєструється платником ПДВ) зі всього отриманого і виплати найманим працівникам чи іншим підприємцям-субпідрядникам не зменшують його базу оподаткування. Тож при офіційних виплатах податок підприємець не зменшує, а ось загальне податкове навантаження в такому випадку збільшується: адже доходи найманих працівників підпадають під своє оподаткування, та й виплати іншому підприємцю-субпідряднику, хоч би й він був теж на єдиному податку 3-ої групи, теж генерують додатковий податок. А відповідна чиста сума «на руки» у всіх цих випадках зменшується. Так навіщо тоді підприємцю “плодити” формально найманих працівників і субпідрядників в такому випадку? Простіше і дешевше просто розрахуватися чистою готівкою, яку підприємець має після сплати 4% єдиного податку.

Це одна з причин того, що більшість підприємців 3-ої групи не показує найманих працівників.

Також цим пояснюється, чому насправді реальна кількість осіб, на яких може негативно вплинути скасування 3-ої групи спрощеної системи для фізосіб, буде значно більшою, ніж кількість формально зареєстрованих її користувачів-підприємців (не кажучи навіть про членів їх сімей).

4. Не надто зрозумілим є питання пана Журжія – чому, не маючи найманих працівників і отримуючи дохід до 1 мільйона грн. на рік, підприємці працюють не на 2-й, а на 3-й групі єдиного податку.

Наявність чи відсутність найманих працівників не є розрізнюючим критерієм між 2-ою та 3-ою групами: підприємці 2-ої групи можуть мати одночасно до 10 найманих працівників включно (п. 291.4 Податкового кодексу), а для 3-ої групи кількість найманих працівників просто не обмежена.

Так що такий показник як наявність чи відсутність найманих працівників вбачається нерелевантним в цьому контексті. До речі, якщо вже говориться про другу і третю групу, було б мабуть варто навести дані не тільки по підприємцях 3-ої групи (що з них 97-99% не використовують найману працю), а й по підприємцях 2-ої групи (скільки із них використовують найману працю?), для порівняння.

Який реально основний стримуючий фактор для переходу із третьої до другої групи, із фіксованим податком замість податку з обороту? На це пан Журжій, власне, сам відповідає у своєму дописі: через законодавчу заборону такого для осіб, які надають послуги юридичним особам і нерезидентам.

5. Повертаючись до першого аспекту, тобто закиду у “зловживанні” фізичній особі, яка обирає здійснення діяльності в якості підприємця із застосування спрощеної системи оподаткування замість того, щоб «іти в найми» (трудові відносини).

Якщо закон дозволяє, то нема ніякого обов’язку обирати для себе менш вигідну форму діяльності і покладати на себе додатковий податковий тягар. В сфері оподаткування вже стало певною аксіомою таке твердження, сформульоване свого часу Верховним Судом США: «… Не підлягає сумніву законне право платника податків знижувати розмір належних до сплати податків, або навіть уникати їх способом, який дозволений законом … для громадян не існує ніякого патріотичного обов’язку збільшувати свої податкові платежі …» (Рішення у справі Gregory vs. Helvering, Федеральний Суддя Хенд, Верховний Суд США, 1935 р.).

Якщо податківці вважають, що в дійсності відповідну діяльність слід вважати трудовою, а не підприємницькою, то це має бути встановлене у визначеному законом порядку. Абзац другий п.п. 14.1.222 Податкового кодексу встановлює: «Для цілей розділу IV цього Кодексу до роботодавця прирівнюються юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво), постійне представництво нерезидента або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими».

Такі спроби робляться, однак наразі мені не відомо реального успішного доведення фіскальною службою для податкових цілей такого на практиці.

Цікаво зазначити, що нещодавно певний ажіотаж викликало рішення Вищого адміністративного суду України від 2 жовтня 2014 року  у справі К/9991/50638/12. В зазначеній ухвалі було зокрема прописано таке:

«… Суди попередніх інстанцій встановили, що   відносини між ТОВ “А. Дельвантеез” та СПД-ФО ОСОБА_6 за договором про надання послуг у сфері інформатизації від 01.01.2011 року були фактично трудовими, а сторони договору прирівнювалися до працівника чи роботодавця відповідно до пп. 14.1.195 та 14.1.222 п.14.1 ст.14 цього Кодексу.

       Враховуюче зазначене колегія суддів погоджує висновок судів, що  позивач згідно пп.177.8 ст.177 Податкового кодексу України під час нарахування (виплати) фізичній особі – підприємцю ОСОБА_6 від операцій, здійснюваних у межах обраних ним видів діяльності, не мав обов’язку утримувати податок на доходи у джерела виплати. …»

Проте твердження першого із наведених у витягу абзаців не узгоджувалося із висновком суду в наступному абзаці.

При докладному аналізі виявилося, що ВАСУ просто неправильно скопіював текст рішень попередніх інстанцій. Насправді відносини з ФОПом НЕ були визнані трудовими, і тому ППР були скасовані, а рішення винесене на користь платника.

Так, суд 1-ої інстанції, рішення якого підтримано апеляцією і ВАСУ, по цій справі визначив:

«Суд не погоджується із вказаним висновком відповідача з огляду на наступне.

Аналіз предмету договору про надання послуг у сфері інформатизації від 01.01.2011 року між ТОВ “А. Дельвантеез” (замовник) та СПД-ФО ОСОБА_6 (виконавець) та змісту посадової інструкції інженера програміста ТОВ «А. Дельвантеез», якою керувався у трудовій діяльності ОСОБА_6, свідчить про те, що обсяг завдань, прав та обов’язків ОСОБА_6 як працівника ТОВ «А. Дельвантеез» не співпадав із колом послуг, які він надавав ТОВ «А. Дельвантеез»згідно цивільно-правового договору від 01.01.2011 року.

При цьому зі змісту договору про надання послуг у сфері інформатизації від 01.01.2011 року не вбачається, що останній регламентує відносини, які прямо або опосередковано регулюються Кодексом законів про працю або підпадають під ознаки трудових відносин.

Отже, відповідачем не доведено та судом не встановлено, що відносини між ТОВ “А. Дельвантеез” та СПД-ФО ОСОБА_6 за договором про надання послуг у сфері інформатизації від 01.01.2011 року були фактично трудовими, а сторони договору прирівнювалися до працівника чи роботодавця відповідно до пп. 14.1.195 та 14.1.222 п.14.1 ст.14 цього Кодексу. Висновок податкового органу про те, що договір укладений з метою мінімізації податкових зобов’язань також не знайшов підтвердження в ході розгляду справи.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що позивач згідно пп.177.8 ст.177 Податкового кодексу України під час нарахування (виплати) фізичній особі – підприємцю ОСОБА_6 доходу від операцій, здійснюваних у межах обраних ним видів діяльності, не мав обов’язку утримувати податок на доходи у джерела виплати, а відтак твердження відповідача про порушення ТОВ “А. Дельвантеез” п.177.8 ст.177, п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України є необґрунтованим.»

В цьому випадку додатковою цікавою обставиною є те, що «Особа» була не тільки ФОПом, який надавав послуги підприємству, а одночасно й робітником підприємства.

Таким чином, не бачу причин розглядати як варте боротьби з ним правопорушення цілком законне обрання більш вигідної моделі здійснення діяльності замість менш вигідної. Якщо ж йдеться не про законний вибір, а про зловживання, то у контролюючих органів вже є надані законом механізми, які вони можуть застосовувати для боротьби з недобросовісними особами.

Олександр Мінін

для сайту “Майдан”

про автора: Олександр Мінін, адвокат, старший партнер WTS Consulting, впродовж багатьох років називається українськими та іноземними спеціалізованими виданнями серед провідних українських фахівців у галузі податкового права.